Przegląd Podatkowy - Nr 12/2021 [368]

Drodzy Czytelnicy, w ostatnim tegorocznym numerze ponownie komentujemy przełomową uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego, w której przesądzono o dopuszczalności badania przez sądy administracyjne wpływu wszczęcia postępowania karnego skarbowego na bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wynika z niej, że sąd administracyjny kontroluje zaskarżoną decyzję w całości, czyli we wszystkich jej aspektach. Uchwała siedmiu sędziów NSA jest kolejną odsłoną problemu, do jakiego doprowadził ustawodawca, wiążąc możliwość zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe (art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z 29.08.1997 r. – Ordynacja podatkowa). Czas, który upłynął od jej opublikowania, pozwala na poczynienie pewnych spostrzeżeń co do tego, w jaki sposób uchwała wpłynęła lub może wpłynąć na praktykę stosowania przepisów przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne. Oczywiście pierwsza myśl nasuwa się przy tym taka, że okres sześciu miesięcy to może zbyt krótki czas na formułowanie jakichś ogólnych spostrzeżeń. Niemniej jednak warto pokusić się o takie wstępne – bazujące na dotychczasowym orzecznictwie – podsumowanie już teraz, aby na tym etapie dyskutować o kwestiach spornych, które ujawniły się w judykaturze, a nie czekać kilka lat i przedstawiać kwestie problematyczne kolejny, już czwarty, raz NSA, aby ten – z uwagi na brak zainteresowania ustawodawcy w wyeliminowaniu kłopotliwego przepisu – naprawiał te mankamenty. Czynimy to w artykule będącym tematem miesiąca grudniowego numeru czasopisma pt. Konsekwencje uchwały NSA z 24.05.2021 r., I FPS 1/21, w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Na gruncie przepisów klauzuli ogólnej przeciwko unikaniu opodatkowania z unikaniem opodatkowania mamy do czynienia w sytuacji, gdy podatnik dokonuje określonej czynności lub zespołu czynności w celu osiągnięcia korzyści podatkowej sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu, gdy osiągnięcie tej korzyści jest głównym lub jednym z głównych celów działania podatnika, a sposób działania pozostaje sztuczny. Jedną z kluczowych przesłanek stosowania klauzuli ogólnej przeciwko unikaniu opodatkowania jest więc zaistnienie warunku sprzeczności – osiągnięcie przez podatnika korzyści podatkowej sprzecznej z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu. Warunek ten, na tle pozostałych kryteriów stosowania klauzuli, jest najmniej doprecyzowany przez ustawodawcę i pozostaje najtrudniejszym do zdefiniowania. Bez jego dookreślenia nie sposób przy tym wskazać istoty unikania opodatkowania , a tym samym ustalić, jakie działania podatników mogą być podważane na podstawie klauzuli. W artykule pt. Sprzeczność korzyści podatkowej z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu jako samodzielna przesłanka stosowania klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania autor podejmuje próbę wykazania, że sprzeczność jest samodzielnym warunkiem zastosowania normy ogólnej przeciwko unikaniu opodatkowania. Stara się on wskazać praktyczne sposoby umożliwiające weryfikację, czy zachodzi ona w odniesieniu do konkretnego stanu faktycznego.

Jednym z praktycznych problemów stosowania przepisów dotyczących daniny solidarnościowej jest sposób ustalania podstawy jej obliczenia (co reguluje art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f.). Konkretniej, problem ten dotyczy możliwości uwzględnienia w ramach podstawy obliczenia daniny solidarnościowej straty poniesionej w latach ubiegłych w ramach źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Kwestia ta była przedmiotem wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 29.12.2020 r., I SA/Go 398/20, który uznał, że podatnik może w ramach ustalenia podstawy opodatkowania uwzględnić straty z lat ubiegłych. Z kolei WSA w Bydgoszczy w wyroku z 23.02.2021 r., I SA/Bd 21/21, zajął odmienne stanowisko, w którym uznał, że taka strata nie powinna być uwzględniana. Analiza uzasadnień obu orzeczeń daje podstawę do stwierdzenia, że problem interpretacji wspomnianego przepisu sprowadza się w istocie do odpowiedniego zastosowania dyrektyw interpretacyjnych pars pro toto oraz per non est. W artykule pt. Praktyczne współstosowanie dyrektyw interpretacyjnych na przykładzie ustalenia podstawy opodatkowania daniną solidarnościową autor porównał i skomentował argumenty wskazane przez Sądy w ramach opisanych wyroków w kontekście wspomnianych dyrektyw interpretacyjnych.

W obecnym czasie szczególnie trudno o entuzjazm u progu nowego roku. Niech nadchodzące Święta Bożego Narodzenia oraz noc sylwestrowa przyniosą Państwu wiele radości, bo gdy ucichną ostatnie wystrzały korków szampana czeka nas wszystkich gehenna w interpretowaniu tony nowych regulacji. A załamani są nie tylko przedsiębiorcy, doradcy podatkowi czy księgowi, ale nawet urzędnicy skarbowi. Spokojnych Świąt!